第五節(jié)　相關(guān)知識點(diǎn)總結(jié)
    [知識點(diǎn)理解與總結(jié)]　
    一、第一節(jié)
    1、適用資產(chǎn)減值的幾個資產(chǎn)的處理：減值不能夠轉(zhuǎn)回。減值可以轉(zhuǎn)回的是適用金融資產(chǎn)減值的資產(chǎn)、存貨等短期的流動資產(chǎn)。對于減值不能夠轉(zhuǎn)回的資產(chǎn)的減值處理，主要記住可收回金額是公允價值扣除處置費(fèi)用的凈額和未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者中的高者。另外對于資產(chǎn)組的認(rèn)定問題：不僅僅是從是否能夠單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量來判斷，還需要考慮企業(yè)的行政管理的具體情況。比如幾項(xiàng)資產(chǎn)雖然單獨(dú)都可以產(chǎn)生現(xiàn)金流量但是企業(yè)行政管理上作為一個獨(dú)立的單位核算，比如子公司，那么子公司應(yīng)該以整體作為一個資產(chǎn)組。
    2、分期收款銷售商品,即商品已經(jīng)交付.貨款分期收回,延期收取的的貨款具有融資性質(zhì).應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值,通常應(yīng)當(dāng)按照其未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值或商品現(xiàn)銷價格計(jì)算確定.
    應(yīng)收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額.應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi),按照應(yīng)收款項(xiàng)的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的金額進(jìn)行攤銷.沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用.典型的分錄為：
    （1）銷售實(shí)現(xiàn)時：
     　借：長期應(yīng)收款
    　銀行存款
    　貸：主營業(yè)務(wù)收入
    　應(yīng)交稅金－－-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）
     　　未實(shí)現(xiàn)融資收益
    同時結(jié)轉(zhuǎn)成本的分錄：
    借：主營業(yè)務(wù)成本
    　貸：庫存商品
    （2）每年末攤銷未實(shí)現(xiàn)融資收益：
    借：末實(shí)現(xiàn)融資收益（攤銷的確定應(yīng)該是按照長期應(yīng)收款的攤余成本×實(shí)際利率確定，基本原理可以參照持有至到期投資的處理進(jìn)行，如果存在壞賬準(zhǔn)備的，攤余成本中應(yīng)該扣除計(jì)提的減值。）
    　貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用
    需要注意的是攤銷方法是適用實(shí)際利率法，實(shí)際上就是攤余成本法，原理和持有至到期投資的處理是一致的。長期應(yīng)收款就相當(dāng)于是"持有至到期投資的－成本"明細(xì)，未實(shí)現(xiàn)融資收益就相當(dāng)于是"持有至到期投資－利息調(diào)整"明細(xì)，那么在計(jì)算攤余成本時候應(yīng)該用期初攤余成本扣除未實(shí)現(xiàn)融資收益的攤銷，未來可收回金額小于這個攤余成本的要計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，以后攤余成本要扣除計(jì)提的減值，需要注意的是計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備是可以轉(zhuǎn)回的。
    3、"應(yīng)收財(cái)款"在每年末發(fā)生減值跡象的時候要進(jìn)行減值測試，計(jì)提"壞賬準(zhǔn)備"。具體的方法是根據(jù)企業(yè)自身的情況而定，或者是帳齡分析法，或者是余額百分比法，一經(jīng)確定不得隨意更改。
    4、存貨的跌價準(zhǔn)備是釆用期末成本與可變現(xiàn)凈值孰低法來計(jì)量的。這里有一個規(guī)律：
    A：在存貨估計(jì)售價的確定，有合同的，合同數(shù)量內(nèi)是按合同價來算。超過合同數(shù)量的是按一般市價來計(jì)算。無合同的就按一般市場價來計(jì)算。（一般市場價的確定應(yīng)以主要銷售地的售價格為準(zhǔn)）。
    B：在材料期末計(jì)理時的特殊考慮。
    （1）若材料直接出售的。材料按成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量（材料可變現(xiàn)凈值=材料估計(jì)售價-材料出售估計(jì)的銷售費(fèi)用和相關(guān)稅金）。
    （2）產(chǎn)品沒有發(fā)生減值的，材料按成本計(jì)量。
    （3）產(chǎn)品發(fā)生減值:材料按成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量.材料可變現(xiàn)凈值=產(chǎn)品估計(jì)售價-至完工估計(jì)將要發(fā)生的成-產(chǎn)品出售估計(jì)的銷售費(fèi)用和相關(guān)稅金.
    5、關(guān)于遞延所得稅的問題。企業(yè)計(jì)提的減值是不允許稅前扣除的，實(shí)際發(fā)生減值的時候允許睡前扣除。那么計(jì)提減值形成了可抵扣暫時性差異，在實(shí)際發(fā)生減值的時候是差異轉(zhuǎn)會到額時候。如果是已經(jīng)核銷的壞賬又收回的，應(yīng)該是調(diào)增當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額。
    二、第二節(jié)
    1、資產(chǎn)組的認(rèn)定：應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)，同時還應(yīng)該考慮企業(yè)的行政管理問題，資產(chǎn)組基本的思想是獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流量，但是行政管理的需要額決定了資產(chǎn)組的認(rèn)定問題。作為教材的理論探討上看，獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流量還是很主要的一個標(biāo)準(zhǔn)。因此，看它是否能獨(dú)立的產(chǎn)生現(xiàn)金流入是認(rèn)定資產(chǎn)組的最關(guān)鍵因素。資產(chǎn)組一經(jīng)確定后，在各個會計(jì)期間應(yīng)當(dāng)保持一致。不得隨意變更。
    2、資產(chǎn)組的可收回金額在確定時，應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)組的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額與其預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者來確定。未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的確定，具體計(jì)算方法需要了解一下，一般考試中會給出各個資產(chǎn)的現(xiàn)金流量單獨(dú)現(xiàn)值，出現(xiàn)各項(xiàng)現(xiàn)金流出和流入的的計(jì)算比較少。
    3、資產(chǎn)組減值損失的確認(rèn)，是根據(jù)資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額倆者來比較得出。當(dāng)可收回金額比賬面價值低時，表明資產(chǎn)組發(fā)生了減值，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)該資產(chǎn)組的減值損失。當(dāng)資產(chǎn)組的可收回金額大于賬面價值的時候，已經(jīng)計(jì)提的減值不能夠轉(zhuǎn)回。需要明確的是適用資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的減值損失是不能夠轉(zhuǎn)回的。
    4、資產(chǎn)組減值的會計(jì)處理，減值損失金額應(yīng)當(dāng)按照以下順序進(jìn)行分?jǐn)偅?BR>    （1）首先是抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組中商商譽(yù)的賬面價值。
    （2）然后，根據(jù)資產(chǎn)組中的除商譽(yù)之外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價值所占比重。按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價值。
    （3）以上資產(chǎn)賬面價值的抵減，應(yīng)當(dāng)作為各單項(xiàng)資產(chǎn)（包括商譽(yù)）的減值損失處理，計(jì)入當(dāng)期損益。抵減后的各資產(chǎn)的賬面價值不得低于以下三者之中者：該資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額（如可確定的），該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（如可確定的）和零。因此而導(dǎo)致的未能分?jǐn)偟臏p值損失金額，應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)資產(chǎn)組中其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價值所占比重進(jìn)行分?jǐn)偂?BR>    （4）典型的會計(jì)分錄：
    借：資產(chǎn)減值損失
     　　貸：無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
     　　固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備－－-***設(shè)備
     　　－－－－***設(shè)備
     　　商譽(yù)減值準(zhǔn)備
    三、第三節(jié)
    1、總部資產(chǎn)分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組要注意一下分?jǐn)偙壤拇_定問題，基本上掌握賬面價值為基礎(chǔ)的確定方式，至于年限存在很大差異的資產(chǎn)，以年限為基礎(chǔ)地額權(quán)數(shù)確定也需要了解一下。比如各項(xiàng)資產(chǎn)的使用年限不一致，選擇一個作為權(quán)數(shù)為1，那么其他的年限以這個年限為基準(zhǔn)計(jì)算出各自的權(quán)數(shù)，用權(quán)數(shù)乘以各自的賬面價值，得出的就是加權(quán)計(jì)算后的賬面價值，以這個賬面價值作為分?jǐn)倻p值的基礎(chǔ)，然后再計(jì)算出各自的新的賬面價值。
    如果一項(xiàng)資產(chǎn)存在可收回金額的，那么減值的分?jǐn)傤~度是有限制的，分?jǐn)倻p值后的賬面價值不能夠低于該項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額，那么這個減值的額度就是該項(xiàng)資產(chǎn)的分?jǐn)倻p值的限額。
    2、關(guān)于總部資產(chǎn)減值的處理方法：
    （1）對于總部資產(chǎn)中部分可以合理分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組的情況，關(guān)鍵問題是分?jǐn)偙壤拇_認(rèn)和減值的確認(rèn)，在減值的確認(rèn)上基本沒有什么難點(diǎn)，重點(diǎn)需要注意減值在資產(chǎn)組和分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組的總部資產(chǎn)的減值分?jǐn)偵?，基本上按照賬面價值為基礎(chǔ)來確定分?jǐn)偙壤?BR>    （2）對于總部資產(chǎn)中部分不能合理分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組的情況。首先是考慮能夠合理分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組的總部資產(chǎn)減值問題，通過比較各個分?jǐn)偭丝偛抠Y產(chǎn)的資產(chǎn)組的減值，按照上面第一點(diǎn)來確認(rèn)減值后得出各個資產(chǎn)組的心得額賬面價值。
    然后把不能分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)和各個資產(chǎn)組合并確認(rèn)為一個大的資產(chǎn)組，那么根據(jù)可收回金額與賬面價值的比較來確定減值，然后根據(jù)賬面價值為基礎(chǔ)確定分?jǐn)偙壤?BR>    （3）需要注意的是對于各個資產(chǎn)組來說，各自的現(xiàn)金流量已經(jīng)給出了，這個現(xiàn)金流量是這個資產(chǎn)組考慮了可以分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)以后的現(xiàn)金流量，按照道理來說資產(chǎn)組現(xiàn)金流量和包含了總部資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是沒有關(guān)系的，但是如果深層次想一下的話，各個資產(chǎn)組其實(shí)就是總部管理下的一個個小的單位，那么必然是體現(xiàn)了包含總部資產(chǎn)在內(nèi)的整體的盈利能力，那么這個現(xiàn)金流量其實(shí)就是考慮了總部資產(chǎn)在內(nèi)的現(xiàn)金流量。
    對于各個資產(chǎn)組和不可分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)聯(lián)合組成的資產(chǎn)組來說，這個時候的現(xiàn)金流量一般可以認(rèn)定為是各個資產(chǎn)組的現(xiàn)金流量的綜合。嚴(yán)格的說各個資產(chǎn)組的現(xiàn)金流量是考慮了整個總部資產(chǎn)在內(nèi)的現(xiàn)金流量，那么在比較可以分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)減值的時候，用這個包含了所有的總部資產(chǎn)因素的現(xiàn)金流量是不太合適的，但是正是因?yàn)榭偛抠Y產(chǎn)有一部分不能合理分?jǐn)偅敲匆矝Q定了現(xiàn)金流量部分是不能夠區(qū)分總部資產(chǎn)的影響的。所以從減值認(rèn)定的可行性上來看，只能按照教材中給出的處理方法來進(jìn)行。
    3、關(guān)于教材197頁的例題的處理。很多考生對于最后一段的現(xiàn)金流量有問題，提問說如果整體資產(chǎn)組的現(xiàn)金流量小于1440怎么辦？應(yīng)該說不可能有這樣的情況出現(xiàn)，整體資產(chǎn)組的現(xiàn)金流量不可能比耽擱相加小。那么也不需要考慮小于1440以后的總部資產(chǎn)減值確認(rèn)問題。所以在考慮問題的時候要注意前后的邏輯關(guān)系，不符合邏輯關(guān)系的問題只會讓自己在學(xué)習(xí)的時候浪費(fèi)時間。
    四、第四節(jié)
    1、商譽(yù)的計(jì)算問題。例題中遇到的一般都是非同一控制下形成的控股合并，商譽(yù)即是實(shí)際付出的合并成本大于應(yīng)該享有的被投資的單位的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值的份額的部分。如果是全資子公司的，商譽(yù)就是全部是母公司應(yīng)該在合并報(bào)表中確認(rèn)的；如果不是全資子公司的，那么合并報(bào)表中的商譽(yù)是不包括少數(shù)股東權(quán)益享有的商譽(yù)。
    2、商譽(yù)減值測試的實(shí)質(zhì)。之前已經(jīng)進(jìn)行了講解，商譽(yù)是資產(chǎn)負(fù)債表必須要進(jìn)行減值測試的資產(chǎn)，相比于其他的資產(chǎn)來說，商譽(yù)比較特殊。因?yàn)槌松套u(yù)和攤銷年限不確定的無形資產(chǎn)以外的幾個資產(chǎn)都是出現(xiàn)了減值跡象以后才進(jìn)行減值測試，商譽(yù)則是必須在每個資產(chǎn)負(fù)債表日都要進(jìn)行減值測試。
    對商譽(yù)進(jìn)行減值測試其實(shí)就是集團(tuán)公司對于旗下的子公司的凈資產(chǎn)進(jìn)行減值測試。所以這里的資產(chǎn)組其實(shí)就是整個子公司。對于商譽(yù)來說由于不能分?jǐn)偟骄唧w那個資產(chǎn)組，那么處理是類似于不能合理分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)。處理不同的是商譽(yù)的和整個子公司作為整體以后，如果發(fā)生減值的，減值首先要遞減商譽(yù)，如果是非全資子公司的，減值應(yīng)該遞減全部的商譽(yù)（包含少數(shù)股東權(quán)益部分的商譽(yù)），然后
    如果一項(xiàng)資產(chǎn)存在可收回金額的，那么減值的分?jǐn)傤~度是有限制的，分?jǐn)倻p值后的賬面價值不能夠低于該項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額，那么這個減值的額度就是該項(xiàng)資產(chǎn)的分?jǐn)倻p值的限額。
    3、關(guān)于商譽(yù)減值減值的處理方法：
    （1）首先要對于不含有商譽(yù)的資產(chǎn)組進(jìn)行減值測試。如果資產(chǎn)組發(fā)生價值了，那么商譽(yù)是肯定發(fā)生減值了，那么把商譽(yù)整體確認(rèn)減值，把計(jì)算出來的減值確認(rèn)為資產(chǎn)組的減值。如果不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組沒有發(fā)生減值的，為了進(jìn)一步判斷商譽(yù)是否發(fā)生了減值，那么需要進(jìn)入第二步。
    （2）對包含商譽(yù)的資產(chǎn)組進(jìn)行減值測試。如果發(fā)生減值的應(yīng)該先抵減商譽(yù)的價值；如果抵減完畢之后有差額的，應(yīng)該確認(rèn)為資產(chǎn)組的減值。其中對于商譽(yù)減值的部分應(yīng)該按照股權(quán)比例確定集團(tuán)公司應(yīng)該反映的商譽(yù)減值準(zhǔn)備；同時對于資產(chǎn)組來說，確認(rèn)的減值仍然需要按照股權(quán)比例計(jì)算應(yīng)該分擔(dān)的減值，確認(rèn)為當(dāng)期的減值損失。
    4、商譽(yù)的減值測試方法程序是固定的，第一步說白了就是一個試探性的步驟。如果檢測發(fā)現(xiàn)資產(chǎn)組發(fā)生減值的，那么證明商譽(yù)已經(jīng)全部減值，資產(chǎn)組確認(rèn)的減值可以認(rèn)為是不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組應(yīng)該確認(rèn)的減值，那么這個時候商譽(yù)的減值測試到此為止，不必要進(jìn)入到第二步了；如果第一步測試表明資產(chǎn)組沒有發(fā)生減值的，那么為了進(jìn)一步確認(rèn)商譽(yù)是否發(fā)生了減值就需要進(jìn)入到第二步的處理。
    所以教材中給出的商譽(yù)減值的處理程序基本上都是有用的，第一步無法解決的進(jìn)入到第二步。這種計(jì)算方法基本上類似于計(jì)算機(jī)額程序設(shè)計(jì)，第一個步驟能夠完成的工作不會轉(zhuǎn)入第二個步驟；第一個步驟不能完成的工作自動轉(zhuǎn)入第二個步驟，這樣的處理方式應(yīng)該說是比較先進(jìn)的。