“貸款”科目主要用于金融企業(yè)，所以對(duì)于大部分學(xué)員來(lái)說(shuō)比較陌生，建議參考新準(zhǔn)則的《附錄—會(huì)計(jì)科目和主要賬務(wù)處理》中“貸款”科目的賬務(wù)處理說(shuō)明。
一、貸款的特殊處理
貸款采用實(shí)際利率法攤銷(xiāo)的處理和持有至到期投資類(lèi)似，但在計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)，要注意同時(shí)將貸款的本金、利息調(diào)整的科目余額以及應(yīng)收未收的利息轉(zhuǎn)到“貸款——已減值”科目中，這是比較特殊的處理，這樣做目的是便于金融機(jī)構(gòu)對(duì)于減值的貸款進(jìn)行專(zhuān)項(xiàng)的管理和追蹤。
減值以后，按照實(shí)際利率法以攤余成本為基礎(chǔ)確認(rèn)的利息收入要沖減“貸款損失準(zhǔn)備”，對(duì)于按合同本金和合同利率計(jì)算確定的應(yīng)收利息金額應(yīng)進(jìn)行表外登記。
在貸款的未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值發(fā)生變化時(shí)，不調(diào)整實(shí)際利率，而是調(diào)整攤余成本，教材在這一點(diǎn)上和持有至到期投資的處理相同。
二、貸款的核算
1.初始計(jì)量：
借：貸款——本金（貸款合同規(guī)定的本金金額）
——利息調(diào)整（差額，或貸記）
貸：吸收存款/存放中央銀行款項(xiàng)等（實(shí)際支付的金額）
2.后續(xù)計(jì)量：
（1）確認(rèn)貸款利息收入：
借：應(yīng)收利息（合同本金×合同利率）
貸：利息收入（期初攤余成本×實(shí)際利率）
貸款——利息調(diào)整（差額，或借記）
【注】合同利率與實(shí)際利率差異較小的，也可以采用合同利率計(jì)算確定利息收入。
（2）收到貸款利息：
借：吸收存款/存放中央款項(xiàng)/存放同業(yè)
貸：應(yīng)收利息
（3）資產(chǎn)負(fù)債表日，確認(rèn)貸款減值損失：
借：資產(chǎn)減值損失
貸：貸款損失準(zhǔn)備
同時(shí)：
借：貸款——已減值
貸：貸款——本金
——利息調(diào)整（或借記）
應(yīng)收利息（若存在應(yīng)收未收利息時(shí)）
（4）按實(shí)際利率法以攤余成本為基礎(chǔ)確認(rèn)利息收入：
借：貸款損失準(zhǔn)備
貸：利息收入（期初攤余成本×實(shí)際利率）
【注】此時(shí)應(yīng)將“合同本金×合同利率”計(jì)算確定的應(yīng)收利息進(jìn)行表外登記，不需要確認(rèn)。
借：存放同業(yè)等（減值后收到的本金或利息）
貸：貸款——已減值
借：資產(chǎn)減值損失（攤余成本－未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值）
貸：貸款損失準(zhǔn)備
【注】后續(xù)計(jì)提減值時(shí)不需要再將本金與利息調(diào)整轉(zhuǎn)入“貸款——已減值”，因?yàn)樵诘谝黄跍p值時(shí)已經(jīng)做過(guò)處理了。
（5）確實(shí)無(wú)法收回的貸款，按管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后作為呆賬予以轉(zhuǎn)銷(xiāo)：
借：貸款損失準(zhǔn)備
貸：貸款——已減值
同時(shí)，按管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后轉(zhuǎn)銷(xiāo)表外登記的應(yīng)收未收利息，減少表外“應(yīng)收未收利息”科目金額。
（6）已確認(rèn)并轉(zhuǎn)銷(xiāo)的貸款以后又收回的：
借：貸款——已減值（原轉(zhuǎn)銷(xiāo)的已減值貸款余額）
貸：貸款損失準(zhǔn)備
借：吸收存款/存放同業(yè)等(實(shí)際收到的金額)
貸：貸款——已減值
資產(chǎn)減值損失（差額，或借記）
三、貸款利息調(diào)整的攤銷(xiāo)
【例題·計(jì)算題】2008年1月1日，商業(yè)銀行向A企業(yè)發(fā)放一筆8000萬(wàn)元，A企業(yè)實(shí)際收到款項(xiàng)7514萬(wàn)元，貸款合同年利率為10%，期限4年，利息按年收取，A企業(yè)到期一次償還本金。該商業(yè)銀行將其劃分為貸款和應(yīng)收款項(xiàng)，假定初始確認(rèn)該貸款時(shí)確定的實(shí)際利率為12%。
2009年12月31日，有客觀證據(jù)表明A企業(yè)發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難，商業(yè)銀行據(jù)此認(rèn)定對(duì)A企業(yè)的貸款發(fā)生了減值，并預(yù)期2010年12月31日將收到利息300萬(wàn)元，2011年12月31日將收到本金5000萬(wàn)元。
2010年12月31日，商業(yè)銀行預(yù)期原來(lái)的現(xiàn)金流量估計(jì)不會(huì)改變，但當(dāng)年實(shí)際收到的利息為200萬(wàn)元。
2011年12月31日，商業(yè)銀行經(jīng)與A企業(yè)協(xié)商，最終收回貸款6000萬(wàn)元，假定不考慮其他因素（計(jì)算結(jié)果保留兩位有效數(shù)字）。
要求：根據(jù)上述資料編制相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄。
【答案】
（1）2008年1月1日發(fā)放貸款：
借：貸款——本金 8000
貸：存放中央銀行款項(xiàng)等 7514
貸款——利息調(diào)整 486
攤余成本＝8000-486=7514（萬(wàn)元）
（2）2008年12月31日確認(rèn)并收到貸款利息：
借：應(yīng)收利息 800（8000×10%）
貸款——利息調(diào)整 101.68
貸：利息收入 901.68（7514×12%）
借：存放同業(yè)等 800
貸：應(yīng)收利息 800
攤余成本＝7514+901.68-800=7615.68（萬(wàn)元）
（3）2009年12月31日，確認(rèn)貸款利息：
借：應(yīng)收利息 800（8000×10%）
貸款——利息調(diào)整 113.88
貸：利息收入 913.88（7615.68×12%）
計(jì)提貸款損失準(zhǔn)備前，貸款的攤余成本=7615.68+913.88=8529.56（萬(wàn)元），2009年12月31日，商業(yè)銀行預(yù)計(jì)從A企業(yè)貸款將收到的現(xiàn)金流量現(xiàn)值計(jì)算如下：
300/（1+12%）+5000/(1+12%)^2=4253.83(萬(wàn)元)
應(yīng)確認(rèn)貸款減值損失=8529.56-4253.83=4275.73（萬(wàn)元）
借：資產(chǎn)減值損失 4275.73
貸：貸款損失準(zhǔn)備 4275.73
借：貸款——已減值 8529.56
——利息調(diào)整 270.44（486-101.68-113.88）
貸：貸款——本金 8000
應(yīng)收利息 800
確認(rèn)減值損失后，貸款的攤余成本=8529.56-4275.73=4253.83（萬(wàn)元）
（4）2010年12月31日，確認(rèn)利息收入并收到利息：
借：貸款損失準(zhǔn)備 510.46
貸：利息收入 510.46（4253.83×12%）
借：存放同業(yè)等 200
貸：貸款——已減值 200
計(jì)提貸款損失準(zhǔn)備前，貸款的攤余成本=4253.83+510.46-200=4564.29（萬(wàn)元），2010年12月31日，商業(yè)銀行預(yù)期原來(lái)的現(xiàn)金流量估計(jì)不會(huì)改變，因此從A企業(yè)將收到的現(xiàn)金流量現(xiàn)值計(jì)算如下：5000/（1+12%）=4464.29（萬(wàn)元）
應(yīng)計(jì)提的貸款損失準(zhǔn)備＝4564.29-4464.29=100（萬(wàn)元）
借：資產(chǎn)減值損失 100
貸：貸款損失準(zhǔn)備 100
確認(rèn)減值損失后，貸款的攤余成本＝4564.29-100=4464.29（萬(wàn)元）
（5）2011年12月31日，結(jié)算貸款：
借：貸款損失準(zhǔn)備 535.71（4464.29×12%）
貸：利息收入 535.71
借：存放同業(yè)等 6000
貸款損失準(zhǔn)備 3329.56（4275.73-510.46+100-535.71）
貸：貸款——已減值 8329.56(8529.56-200)
資產(chǎn)減值損失 1000
一、貸款的特殊處理
貸款采用實(shí)際利率法攤銷(xiāo)的處理和持有至到期投資類(lèi)似，但在計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)，要注意同時(shí)將貸款的本金、利息調(diào)整的科目余額以及應(yīng)收未收的利息轉(zhuǎn)到“貸款——已減值”科目中，這是比較特殊的處理，這樣做目的是便于金融機(jī)構(gòu)對(duì)于減值的貸款進(jìn)行專(zhuān)項(xiàng)的管理和追蹤。
減值以后，按照實(shí)際利率法以攤余成本為基礎(chǔ)確認(rèn)的利息收入要沖減“貸款損失準(zhǔn)備”，對(duì)于按合同本金和合同利率計(jì)算確定的應(yīng)收利息金額應(yīng)進(jìn)行表外登記。
在貸款的未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值發(fā)生變化時(shí)，不調(diào)整實(shí)際利率，而是調(diào)整攤余成本，教材在這一點(diǎn)上和持有至到期投資的處理相同。
二、貸款的核算
1.初始計(jì)量：
借：貸款——本金（貸款合同規(guī)定的本金金額）
——利息調(diào)整（差額，或貸記）
貸：吸收存款/存放中央銀行款項(xiàng)等（實(shí)際支付的金額）
2.后續(xù)計(jì)量：
（1）確認(rèn)貸款利息收入：
借：應(yīng)收利息（合同本金×合同利率）
貸：利息收入（期初攤余成本×實(shí)際利率）
貸款——利息調(diào)整（差額，或借記）
【注】合同利率與實(shí)際利率差異較小的，也可以采用合同利率計(jì)算確定利息收入。
（2）收到貸款利息：
借：吸收存款/存放中央款項(xiàng)/存放同業(yè)
貸：應(yīng)收利息
（3）資產(chǎn)負(fù)債表日，確認(rèn)貸款減值損失：
借：資產(chǎn)減值損失
貸：貸款損失準(zhǔn)備
同時(shí)：
借：貸款——已減值
貸：貸款——本金
——利息調(diào)整（或借記）
應(yīng)收利息（若存在應(yīng)收未收利息時(shí)）
（4）按實(shí)際利率法以攤余成本為基礎(chǔ)確認(rèn)利息收入：
借：貸款損失準(zhǔn)備
貸：利息收入（期初攤余成本×實(shí)際利率）
【注】此時(shí)應(yīng)將“合同本金×合同利率”計(jì)算確定的應(yīng)收利息進(jìn)行表外登記，不需要確認(rèn)。
借：存放同業(yè)等（減值后收到的本金或利息）
貸：貸款——已減值
借：資產(chǎn)減值損失（攤余成本－未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值）
貸：貸款損失準(zhǔn)備
【注】后續(xù)計(jì)提減值時(shí)不需要再將本金與利息調(diào)整轉(zhuǎn)入“貸款——已減值”，因?yàn)樵诘谝黄跍p值時(shí)已經(jīng)做過(guò)處理了。
（5）確實(shí)無(wú)法收回的貸款，按管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后作為呆賬予以轉(zhuǎn)銷(xiāo)：
借：貸款損失準(zhǔn)備
貸：貸款——已減值
同時(shí)，按管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后轉(zhuǎn)銷(xiāo)表外登記的應(yīng)收未收利息，減少表外“應(yīng)收未收利息”科目金額。
（6）已確認(rèn)并轉(zhuǎn)銷(xiāo)的貸款以后又收回的：
借：貸款——已減值（原轉(zhuǎn)銷(xiāo)的已減值貸款余額）
貸：貸款損失準(zhǔn)備
借：吸收存款/存放同業(yè)等(實(shí)際收到的金額)
貸：貸款——已減值
資產(chǎn)減值損失（差額，或借記）
三、貸款利息調(diào)整的攤銷(xiāo)
【例題·計(jì)算題】2008年1月1日，商業(yè)銀行向A企業(yè)發(fā)放一筆8000萬(wàn)元，A企業(yè)實(shí)際收到款項(xiàng)7514萬(wàn)元，貸款合同年利率為10%，期限4年，利息按年收取，A企業(yè)到期一次償還本金。該商業(yè)銀行將其劃分為貸款和應(yīng)收款項(xiàng)，假定初始確認(rèn)該貸款時(shí)確定的實(shí)際利率為12%。
2009年12月31日，有客觀證據(jù)表明A企業(yè)發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難，商業(yè)銀行據(jù)此認(rèn)定對(duì)A企業(yè)的貸款發(fā)生了減值，并預(yù)期2010年12月31日將收到利息300萬(wàn)元，2011年12月31日將收到本金5000萬(wàn)元。
2010年12月31日，商業(yè)銀行預(yù)期原來(lái)的現(xiàn)金流量估計(jì)不會(huì)改變，但當(dāng)年實(shí)際收到的利息為200萬(wàn)元。
2011年12月31日，商業(yè)銀行經(jīng)與A企業(yè)協(xié)商，最終收回貸款6000萬(wàn)元，假定不考慮其他因素（計(jì)算結(jié)果保留兩位有效數(shù)字）。
要求：根據(jù)上述資料編制相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄。
【答案】
（1）2008年1月1日發(fā)放貸款：
借：貸款——本金 8000
貸：存放中央銀行款項(xiàng)等 7514
貸款——利息調(diào)整 486
攤余成本＝8000-486=7514（萬(wàn)元）
（2）2008年12月31日確認(rèn)并收到貸款利息：
借：應(yīng)收利息 800（8000×10%）
貸款——利息調(diào)整 101.68
貸：利息收入 901.68（7514×12%）
借：存放同業(yè)等 800
貸：應(yīng)收利息 800
攤余成本＝7514+901.68-800=7615.68（萬(wàn)元）
（3）2009年12月31日，確認(rèn)貸款利息：
借：應(yīng)收利息 800（8000×10%）
貸款——利息調(diào)整 113.88
貸：利息收入 913.88（7615.68×12%）
計(jì)提貸款損失準(zhǔn)備前，貸款的攤余成本=7615.68+913.88=8529.56（萬(wàn)元），2009年12月31日，商業(yè)銀行預(yù)計(jì)從A企業(yè)貸款將收到的現(xiàn)金流量現(xiàn)值計(jì)算如下：
300/（1+12%）+5000/(1+12%)^2=4253.83(萬(wàn)元)
應(yīng)確認(rèn)貸款減值損失=8529.56-4253.83=4275.73（萬(wàn)元）
借：資產(chǎn)減值損失 4275.73
貸：貸款損失準(zhǔn)備 4275.73
借：貸款——已減值 8529.56
——利息調(diào)整 270.44（486-101.68-113.88）
貸：貸款——本金 8000
應(yīng)收利息 800
確認(rèn)減值損失后，貸款的攤余成本=8529.56-4275.73=4253.83（萬(wàn)元）
（4）2010年12月31日，確認(rèn)利息收入并收到利息：
借：貸款損失準(zhǔn)備 510.46
貸：利息收入 510.46（4253.83×12%）
借：存放同業(yè)等 200
貸：貸款——已減值 200
計(jì)提貸款損失準(zhǔn)備前，貸款的攤余成本=4253.83+510.46-200=4564.29（萬(wàn)元），2010年12月31日，商業(yè)銀行預(yù)期原來(lái)的現(xiàn)金流量估計(jì)不會(huì)改變，因此從A企業(yè)將收到的現(xiàn)金流量現(xiàn)值計(jì)算如下：5000/（1+12%）=4464.29（萬(wàn)元）
應(yīng)計(jì)提的貸款損失準(zhǔn)備＝4564.29-4464.29=100（萬(wàn)元）
借：資產(chǎn)減值損失 100
貸：貸款損失準(zhǔn)備 100
確認(rèn)減值損失后，貸款的攤余成本＝4564.29-100=4464.29（萬(wàn)元）
（5）2011年12月31日，結(jié)算貸款：
借：貸款損失準(zhǔn)備 535.71（4464.29×12%）
貸：利息收入 535.71
借：存放同業(yè)等 6000
貸款損失準(zhǔn)備 3329.56（4275.73-510.46+100-535.71）
貸：貸款——已減值 8329.56(8529.56-200)
資產(chǎn)減值損失 1000