2012年《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》考點(diǎn)：債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理
一、以現(xiàn)金清償債務(wù)
(1)債務(wù)人以低于債務(wù)賬面價(jià)值的現(xiàn)金清償債務(wù)時(shí)，債務(wù)人應(yīng)將豁免的債務(wù)即重組債務(wù)的賬面價(jià)值與支付的現(xiàn)金之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。
(2)債權(quán)人應(yīng)將給予債務(wù)人豁免的債務(wù)即該債權(quán)賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組損失，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。重組債權(quán)已計(jì)提了減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將上述差額沖減減值準(zhǔn)備，以沖減后的余額，作為債務(wù)重組損失，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。
【例1】甲公司從乙公司購(gòu)入原材料50萬(wàn)元(含稅)，由于財(cái)務(wù)困難無(wú)法歸還，2010年10月1日進(jìn)行債務(wù)重組，甲公司用銀行存款支付40萬(wàn)元后，余款不再償還。乙公司對(duì)應(yīng)收賬款已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備5萬(wàn)元。
①甲公司(債務(wù)人)會(huì)計(jì)處理
借：應(yīng)付賬款——乙公司 50
貸：銀行存款 40
營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 10
②乙公司(債權(quán)人)會(huì)計(jì)處理
借：銀行存款 40
壞賬準(zhǔn)備 5
營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 5
貸：應(yīng)收賬款——甲公司 50
二、以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)
(1)對(duì)于債務(wù)人而言，以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值超過(guò)抵債資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額(即債務(wù)重組利得)，確認(rèn)為債務(wù)重組利得計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。
用存貨等抵債，相當(dāng)于將存貨出售了，抵債資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額(即資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益)，應(yīng)當(dāng)分別下列情況進(jìn)行處理：
①抵債資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)視同銷(xiāo)售處理，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14 號(hào)——收入》按其公允價(jià)值確認(rèn)商品銷(xiāo)售收入，計(jì)入收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)商品銷(xiāo)售成本。
② 抵債資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的，其公允價(jià)值和賬面價(jià)值的差額，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出。
③抵債資產(chǎn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資的，其公允價(jià)值和賬面價(jià)值的差額，計(jì)入投資收益。
(2)對(duì)于債權(quán)人而言，應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的賬面余額與受讓資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組損失計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。重組債權(quán)已經(jīng)計(jì)提了減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將上述差額沖減減值準(zhǔn)備，以沖減后的余額，作為債務(wù)重組損失，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。
債權(quán)人收到存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等抵債資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)以其公允價(jià)值入賬。
【例2】甲公司從乙公司購(gòu)入原材料50萬(wàn)元(含稅)，由于財(cái)務(wù)困難無(wú)法歸還，2010年10月1日進(jìn)行債務(wù)重組。甲公司以一臺(tái)設(shè)備抵償債務(wù)。該設(shè)備賬面原值為70萬(wàn)元，已提折舊30萬(wàn)元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備(凈額40萬(wàn)元);債務(wù)重組日該設(shè)備的公允價(jià)值為35萬(wàn)元(不含增值稅，增值稅率17%)。假設(shè)不考慮除增值稅以外的其他相關(guān)稅費(fèi)。乙公司對(duì)應(yīng)收賬款已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備4萬(wàn)元。
①甲公司(債務(wù)人)的會(huì)計(jì)處理
借：固定資產(chǎn)清理 40
累計(jì)折舊 30
貸：固定資產(chǎn)——設(shè)備 70
借：應(yīng)付賬款 50
營(yíng)業(yè)外支出——資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失(35-40) 5
貸：固定資產(chǎn)清理 40
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額)(35*17%)5.95
營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得(50-35-5.95)9.05
(注：資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益=資產(chǎn)公允價(jià)值35—資產(chǎn)賬面價(jià)值40(70-30)=-5萬(wàn)元，負(fù)數(shù)表明為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失;債務(wù)重組收益=重組債務(wù)賬面價(jià)值50—資產(chǎn)含稅公允價(jià)值35*1.17=9.05萬(wàn)元)
②乙公司(債權(quán)人)的會(huì)計(jì)處理
借：固定資產(chǎn) 35(公允價(jià)值)
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)(35*17%)5.95
壞賬準(zhǔn)備 4
營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 5.05
貸：應(yīng)收賬款 50
【例3】2010年丙公司從丁公司購(gòu)入原材料一批，價(jià)款共計(jì)117萬(wàn)元(含增值稅)，現(xiàn)丙公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，無(wú)法按約定償還貨款，經(jīng)雙方協(xié)議，丁公司同意丙公司用其產(chǎn)品抵償該筆欠款。抵債產(chǎn)品市價(jià)為80萬(wàn)元，增值稅稅率為17%，產(chǎn)品成本為68萬(wàn)元。丁公司已為該筆應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備10萬(wàn)元。假定不考慮其他稅費(fèi)。
① 丙公司(債務(wù)人)的會(huì)計(jì)處理：
借：應(yīng)付賬款 117
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 80
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額)(80×17%)13.6
營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得(117-93.6) 23.4
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 68
貸：庫(kù)存商品 68
② 丁公司(債權(quán)人)的會(huì)計(jì)處理：
借：庫(kù)存商品 80(公允價(jià)值)
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)13.6
壞賬準(zhǔn)備 10
營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 13.4
貸：應(yīng)收賬款 117
【例4】甲公司從乙公司購(gòu)入原材料50萬(wàn)元(含稅)，由于財(cái)務(wù)困難無(wú)法歸還，2010年10月1日進(jìn)行債務(wù)重組。甲公司以長(zhǎng)期股權(quán)投資抵償債務(wù)。該長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額為40萬(wàn)元，確定的長(zhǎng)期股權(quán)投資的公允價(jià)值為45萬(wàn)元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備;假設(shè)不考慮相關(guān)稅費(fèi)。乙公司對(duì)應(yīng)收賬款已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備4萬(wàn)元。
甲公司(債務(wù)人)的會(huì)計(jì)處理：
借：應(yīng)付賬款 50
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 40
投資收益(45-40) 5
營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得(50-45)5
(注：資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益=資產(chǎn)公允價(jià)值45—資產(chǎn)賬面價(jià)值40=5萬(wàn)元;債務(wù)重組收益=重組債務(wù)賬面價(jià)值50—資產(chǎn)公允價(jià)值45=5萬(wàn)元)
① 乙公司(債權(quán)人)的會(huì)計(jì)處理：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 45
壞賬準(zhǔn)備 4
營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 1
貸：應(yīng)收賬款 50
【2009年試題】下列各項(xiàng)以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償全部債務(wù)的債務(wù)重組中，屬于債務(wù)人債務(wù)重組利得的是( )。
A.非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價(jià)值小于其公允價(jià)值的差額
B.非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價(jià)值大于其公允價(jià)值的差額
C.非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值小于重組債務(wù)賬面價(jià)值的差額
D.非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價(jià)值小于重組債務(wù)賬面價(jià)值的差額
【答案】C
【解析】債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，應(yīng)當(dāng)在符合金融負(fù)債終止確認(rèn)條件時(shí)，終止確認(rèn)重組債務(wù)，并將重組債務(wù)的賬面價(jià)值和轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入(債務(wù)重組利得)。
一、以現(xiàn)金清償債務(wù)
(1)債務(wù)人以低于債務(wù)賬面價(jià)值的現(xiàn)金清償債務(wù)時(shí)，債務(wù)人應(yīng)將豁免的債務(wù)即重組債務(wù)的賬面價(jià)值與支付的現(xiàn)金之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。
(2)債權(quán)人應(yīng)將給予債務(wù)人豁免的債務(wù)即該債權(quán)賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組損失，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。重組債權(quán)已計(jì)提了減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將上述差額沖減減值準(zhǔn)備，以沖減后的余額，作為債務(wù)重組損失，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。
【例1】甲公司從乙公司購(gòu)入原材料50萬(wàn)元(含稅)，由于財(cái)務(wù)困難無(wú)法歸還，2010年10月1日進(jìn)行債務(wù)重組，甲公司用銀行存款支付40萬(wàn)元后，余款不再償還。乙公司對(duì)應(yīng)收賬款已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備5萬(wàn)元。
①甲公司(債務(wù)人)會(huì)計(jì)處理
借：應(yīng)付賬款——乙公司 50
貸：銀行存款 40
營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 10
②乙公司(債權(quán)人)會(huì)計(jì)處理
借：銀行存款 40
壞賬準(zhǔn)備 5
營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 5
貸：應(yīng)收賬款——甲公司 50
二、以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)
(1)對(duì)于債務(wù)人而言，以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值超過(guò)抵債資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額(即債務(wù)重組利得)，確認(rèn)為債務(wù)重組利得計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。
用存貨等抵債，相當(dāng)于將存貨出售了，抵債資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額(即資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益)，應(yīng)當(dāng)分別下列情況進(jìn)行處理：
①抵債資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)視同銷(xiāo)售處理，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14 號(hào)——收入》按其公允價(jià)值確認(rèn)商品銷(xiāo)售收入，計(jì)入收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)商品銷(xiāo)售成本。
② 抵債資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的，其公允價(jià)值和賬面價(jià)值的差額，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出。
③抵債資產(chǎn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資的，其公允價(jià)值和賬面價(jià)值的差額，計(jì)入投資收益。
(2)對(duì)于債權(quán)人而言，應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的賬面余額與受讓資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組損失計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。重組債權(quán)已經(jīng)計(jì)提了減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將上述差額沖減減值準(zhǔn)備，以沖減后的余額，作為債務(wù)重組損失，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。
債權(quán)人收到存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等抵債資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)以其公允價(jià)值入賬。
【例2】甲公司從乙公司購(gòu)入原材料50萬(wàn)元(含稅)，由于財(cái)務(wù)困難無(wú)法歸還，2010年10月1日進(jìn)行債務(wù)重組。甲公司以一臺(tái)設(shè)備抵償債務(wù)。該設(shè)備賬面原值為70萬(wàn)元，已提折舊30萬(wàn)元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備(凈額40萬(wàn)元);債務(wù)重組日該設(shè)備的公允價(jià)值為35萬(wàn)元(不含增值稅，增值稅率17%)。假設(shè)不考慮除增值稅以外的其他相關(guān)稅費(fèi)。乙公司對(duì)應(yīng)收賬款已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備4萬(wàn)元。
①甲公司(債務(wù)人)的會(huì)計(jì)處理
借：固定資產(chǎn)清理 40
累計(jì)折舊 30
貸：固定資產(chǎn)——設(shè)備 70
借：應(yīng)付賬款 50
營(yíng)業(yè)外支出——資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失(35-40) 5
貸：固定資產(chǎn)清理 40
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額)(35*17%)5.95
營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得(50-35-5.95)9.05
(注：資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益=資產(chǎn)公允價(jià)值35—資產(chǎn)賬面價(jià)值40(70-30)=-5萬(wàn)元，負(fù)數(shù)表明為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失;債務(wù)重組收益=重組債務(wù)賬面價(jià)值50—資產(chǎn)含稅公允價(jià)值35*1.17=9.05萬(wàn)元)
②乙公司(債權(quán)人)的會(huì)計(jì)處理
借：固定資產(chǎn) 35(公允價(jià)值)
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)(35*17%)5.95
壞賬準(zhǔn)備 4
營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 5.05
貸：應(yīng)收賬款 50
【例3】2010年丙公司從丁公司購(gòu)入原材料一批，價(jià)款共計(jì)117萬(wàn)元(含增值稅)，現(xiàn)丙公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，無(wú)法按約定償還貨款，經(jīng)雙方協(xié)議，丁公司同意丙公司用其產(chǎn)品抵償該筆欠款。抵債產(chǎn)品市價(jià)為80萬(wàn)元，增值稅稅率為17%，產(chǎn)品成本為68萬(wàn)元。丁公司已為該筆應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備10萬(wàn)元。假定不考慮其他稅費(fèi)。
① 丙公司(債務(wù)人)的會(huì)計(jì)處理：
借：應(yīng)付賬款 117
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 80
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額)(80×17%)13.6
營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得(117-93.6) 23.4
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 68
貸：庫(kù)存商品 68
② 丁公司(債權(quán)人)的會(huì)計(jì)處理：
借：庫(kù)存商品 80(公允價(jià)值)
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)13.6
壞賬準(zhǔn)備 10
營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 13.4
貸：應(yīng)收賬款 117
【例4】甲公司從乙公司購(gòu)入原材料50萬(wàn)元(含稅)，由于財(cái)務(wù)困難無(wú)法歸還，2010年10月1日進(jìn)行債務(wù)重組。甲公司以長(zhǎng)期股權(quán)投資抵償債務(wù)。該長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額為40萬(wàn)元，確定的長(zhǎng)期股權(quán)投資的公允價(jià)值為45萬(wàn)元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備;假設(shè)不考慮相關(guān)稅費(fèi)。乙公司對(duì)應(yīng)收賬款已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備4萬(wàn)元。
甲公司(債務(wù)人)的會(huì)計(jì)處理：
借：應(yīng)付賬款 50
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 40
投資收益(45-40) 5
營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得(50-45)5
(注：資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益=資產(chǎn)公允價(jià)值45—資產(chǎn)賬面價(jià)值40=5萬(wàn)元;債務(wù)重組收益=重組債務(wù)賬面價(jià)值50—資產(chǎn)公允價(jià)值45=5萬(wàn)元)
① 乙公司(債權(quán)人)的會(huì)計(jì)處理：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 45
壞賬準(zhǔn)備 4
營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 1
貸：應(yīng)收賬款 50
【2009年試題】下列各項(xiàng)以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償全部債務(wù)的債務(wù)重組中，屬于債務(wù)人債務(wù)重組利得的是( )。
A.非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價(jià)值小于其公允價(jià)值的差額
B.非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價(jià)值大于其公允價(jià)值的差額
C.非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值小于重組債務(wù)賬面價(jià)值的差額
D.非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價(jià)值小于重組債務(wù)賬面價(jià)值的差額
【答案】C
【解析】債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，應(yīng)當(dāng)在符合金融負(fù)債終止確認(rèn)條件時(shí)，終止確認(rèn)重組債務(wù)，并將重組債務(wù)的賬面價(jià)值和轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入(債務(wù)重組利得)。